Chuyên trang văn bản pháp luật kế toán kiểm toán
VSA 200 - Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Chuẩn
mực kiểm toán số 200: Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên
và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán
theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(Ban hành kèm theo Thông
tư số 214/2012/TT-BTC
ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính)
I/ QUY ĐỊNH CHUNG
Phạm vi áp dụng
01.
Chuẩn mực kiểm toán này quy định
và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán (sau đây gọi
là “kiểm toán viên”) khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính theo chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam. Chuẩn mực kiểm toán này quy định mục tiêu tổng thể của kiểm
toán viên và doanh nghiệp kiểm toán
và hướng dẫn nội dung, phạm vi của một cuộc kiểm toán được thiết kế để kiểm
toán viên đạt được các mục tiêu đó. Chuẩn mực này cũng quy định và hướng dẫn phạm
vi áp dụng, kết cấu của các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, bao gồm các yêu cầu về
trách nhiệm của kiểm toán viên và doanh
nghiệp kiểm toán trong tất cả các cuộc kiểm toán, kể cả trách nhiệm phải
tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, “kiểm
toán viên” được hiểu là “kiểm toán viên độc lập”.
02.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam được
áp dụng khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và nếu cần, cũng
được vận dụng trong trường hợp kiểm toán thông tin tài chính khác trong quá khứ.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam không quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm
toán viên và doanh nghiệp kiểm toán đối
với các vấn đề liên quan đã quy định trong văn bản pháp luật và các quy định
khác, ví dụ chào bán chứng khoán ra công chúng. Những trách nhiệm quy định
trong văn bản pháp luật có thể khác với quy định và hướng dẫn trong chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam, mặc dù những quy định và hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam là hữu ích cho kiểm toán viên tham khảo nhưng kiểm toán viên phải
có trách nhiệm trước hết là tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan.
Kiểm toán báo cáo tài chính
03.
Mục đích của kiểm toán báo cáo
tài chính là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với báo cáo tài chính,
thông qua việc kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có
được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không. Đối với hầu hết
các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích chung, kiểm
toán viên phải đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các
khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày
báo cáo tài chính được áp dụng hay không. Một cuộc kiểm toán được thực hiện
theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề
nghiệp có liên quan sẽ giúp kiểm toán viên hình thành ý kiến kiểm toán đó (xem
hướng dẫn tại đoạn A1 Chuẩn mực này).
04.
Báo cáo tài chính sử dụng để kiểm
toán là báo cáo đã được Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán lập với sự giám sát
của Ban quản trị đơn vị, đã ký tên, đóng
dấu theo quy định của pháp luật. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam không áp đặt
các trách nhiệm đối với Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn vị được kiểm toán và
có hiệu lực không cao hơn so với pháp luật và các quy định khác chi phối
trách nhiệm của Ban Giám đốc và Ban quản trị. Tuy nhiên, một cuộc kiểm toán
theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam được thực hiện với giả thiết rằng Ban
Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) đã thừa
nhận những trách nhiệm nhất định làm cơ sở cho việc tiến hành cuộc kiểm toán.
Việc kiểm toán báo cáo tài chính không làm giảm nhẹ trách nhiệm của Ban Giám đốc
hoặc Ban quản trị đơn vị được kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn A2 - A11 Chuẩn mực này).
05.
Để kiểm toán viên có cơ sở để
đưa ra ý kiến kiểm toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải
đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện
tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc do nhầm lẫn hay không. Sự đảm bảo
hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ cao và chỉ đạt được khi kiểm toán viên đã thu thập
được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán (là rủi
ro do kiểm toán viên đưa ra ý kiến không phù hợp khi báo cáo tài chính còn có
những sai sót trọng yếu) tới một mức độ thấp có thể chấp nhận được. Tuy nhiên,
sự đảm bảo hợp lý không phải là đảm bảo tuyệt đối, do luôn tồn tại những hạn chế
vốn có của cuộc kiểm toán làm cho hầu hết bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán
viên dựa vào để đưa ra kết luận và ý kiến kiểm toán đều mang tính thuyết phục
hơn là khẳng định (xem hướng dẫn tại đoạn
A28 - A52 Chuẩn mực này).
06.
Khái niệm về tính trọng yếu được
kiểm toán viên sử dụng trong cả giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán
và trong việc đánh giá ảnh hưởng của những sai sót đã phát hiện trong quá trình
kiểm toán, kể cả những sai sót chưa được điều chỉnh (nếu có) trong báo cáo tài
chính (xem các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 và
số 450). Nhìn chung, các sai sót, bao gồm cả việc bỏ sót, được coi là trọng yếu
khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, sai sót đó có thể gây ảnh hưởng đến quyết định
của người sử dụng báo cáo tài chính. Sự xét đoán về mức trọng yếu cần được xem
xét trong hoàn cảnh cụ thể, trên cơ sở kiểm toán viên hiểu rõ về những thông
tin tài chính mà người sử dụng báo cáo tài chính quan tâm, quy mô hoặc bản chất
của sai sót, hoặc kết hợp cả hai yếu tố đó. Trách nhiệm của kiểm toán viên là
đưa ra ý kiến đối với tổng thể báo cáo tài chính, do đó, kiểm toán viên không
có trách nhiệm phát hiện các sai sót không mang tính trọng yếu đối với tổng thể
báo cáo tài chính.
07.
Nội dung chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam bao gồm mục tiêu, yêu cầu, hướng dẫn áp dụng và các giải thích khác nhằm
giúp kiểm toán viên đạt được sự đảm bảo hợp lý. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
yêu cầu kiểm toán viên phải thực hiện xét đoán chuyên môn và luôn duy trì thái
độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình lập kế hoạch cũng như thực hiện
kiểm toán, trong đó có các công việc:
(a)
Xác định và đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn, dựa trên sự hiểu biết về đơn vị được
kiểm toán và môi trường của đơn vị, kể cả
kiểm soát nội bộ của đơn vị;
(b)
Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm
toán thích hợp về việc liệu các sai sót trọng yếu có tồn tại hay không, thông
qua việc thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý phù hợp đối với rủi ro đã
đánh giá;
(c)
Hình thành ý kiến kiểm toán về
báo cáo tài chính dựa trên kết luận về các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được.
08.
Dạng ý kiến mà kiểm toán viên
đưa ra phụ thuộc vào khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng
và phụ thuộc vào pháp luật và các quy định có liên quan (xem hướng dẫn tại đoạn A12 - A13 Chuẩn mực này).
09.
Theo quy định của chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam hoặc pháp luật và các quy định khác có liên quan, kiểm toán viên
cũng có thể có trách nhiệm trao đổi thông tin và báo cáo về một số vấn đề phát sinh từ cuộc kiểm toán với
người sử dụng báo cáo tài chính, Ban Giám đốc, Ban quản trị hoặc các đối tượng
khác ngoài đơn vị được kiểm toán (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260 và đoạn
43 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240).
10.
Kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán phải tuân thủ các quy định và hướng
dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán và cung cấp dịch vụ
liên quan khác.
Đơn vị được kiểm toán (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải
có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để
phối hợp công việc với kiểm toán viên, doanh nghiệp kiểm toán và xử lý các mối
quan hệ liên quan đến các thông tin đã được kiểm toán.
Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán
11. Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính
là:
(a)
Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng
liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu
do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ đó giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến về
việc liệu báo cáo tài chính có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình
bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay không;
(b)
Lập báo cáo kiểm toán về báo
cáo tài chính và trao đổi thông tin theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam, phù hợp với các phát hiện của kiểm toán viên.
12. Trong trường hợp không thể đạt được sự đảm bảo hợp lý và ý kiến kiểm toán dạng
ngoại trừ là chưa đủ để cung cấp thông tin cho người sử dụng báo cáo tài chính
dự kiến thì chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải từ chối
đưa ra ý kiến hoặc rút khỏi cuộc kiểm toán theo pháp luật và các quy định có
liên quan.
Giải
thích thuật ngữ
13.
Trong các chuẩn mực kiểm toán Việt
(a) Khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng: Là khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính được Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán (trong phạm vi phù hợp) áp dụng trong quá trình lập và trình bày báo cáo
tài chính, có thể chấp nhận được phù hợp với đặc điểm của đơn vị được kiểm toán
và mục đích của báo cáo tài chính, hoặc do yêu cầu của pháp luật và các quy định.
Thuật ngữ “Khuôn khổ về trình bày hợp lý” được
sử dụng để chỉ khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính mà trước hết yêu
cầu phải tuân thủ các quy định của khuôn khổ đó, và:
(i) Thừa nhận
rõ ràng hoặc ngầm ẩn rằng, để đạt được sự trình bày hợp lý của báo cáo tài
chính, Ban Giám đốc có thể phải thuyết minh nhiều hơn so với các quy định cụ thể
của khuôn khổ đó, hoặc;
(ii) Thừa nhận
rõ ràng rằng Ban Giám đốc có thể thực hiện khác với một hoặc một số yêu cầu
của khuôn khổ để đạt được mục đích trình bày báo cáo tài chính một cách hợp lý.
Những trường hợp như vậy được coi là cần thiết chỉ trong một số tình huống rất
hãn hữu.
Báo cáo tài chính được lập và trình bày
theo chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định
pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính được xác định
là báo cáo tài chính được lập và trình bày theo khuôn khổ về trình bày hợp lý.
Thuật ngữ “Khuôn khổ về tuân thủ” được sử dụng
để chỉ khuôn khổ về việc lập và trình bày báo cáo tài chính mà yêu cầu phải
tuân thủ các quy định của khuôn khổ đó nhưng không bao gồm việc thừa nhận các
điểm (i) hoặc (ii) trên đây.
(b) Bằng
chứng kiểm toán: Là tất cả các tài
liệu, thông tin do kiểm toán viên thu
thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này, kiểm toán viên đưa ra kết luận và từ đó
hình thành ý kiến kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán bao gồm những tài liệu, thông tin chứa đựng trong các tài liệu, sổ kế toán, kể cả báo cáo tài chính và những tài liệu, thông tin khác. Bằng chứng kiểm
toán phải đảm bảo tính đầy đủ và tính thích hợp:
(i) Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về số
lượng bằng chứng kiểm toán. Số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh
hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất
lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán;
(ii) Tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về
chất lượng của các bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán phải đảm bảo phù
hợp và đáng tin cậy để hỗ trợ cho kiểm toán viên đưa ra các kết luận làm cơ sở
hình thành ý kiến kiểm toán;
(c) Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro
do kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp khi báo cáo tài chính
đã được kiểm toán còn chứa đựng sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán là hệ quả của
rủi ro có sai sót trọng yếu (gồm rủi ro
tiềm tàng, rủi ro kiểm soát) và rủi ro phát hiện;
(d) Kiểm toán viên: Là những người thực hiện cuộc kiểm toán, gồm thành
viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và các thành viên khác
trong nhóm kiểm toán. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, hầu hết các trường hợp,
khi sử dụng thuật ngữ “kiểm toán viên” đã bao gồm thuật ngữ “doanh nghiệp kiểm
toán”;
(e) Rủi ro phát hiện: Là rủi ro mà trong quá trình kiểm toán, các thủ tục
mà kiểm toán viên thực hiện nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán xuống tới mức thấp
có thể chấp nhận được nhưng vẫn không phát hiện được hết các sai sót trọng yếu
khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại;
(f) Báo cáo tài chính:
Là sự trình bày một cách hệ thống về các thông tin tài chính quá khứ, bao gồm
các thuyết minh có liên quan, với mục đích công bố thông tin về tình hình tài chính
và các nghĩa vụ của đơn vị tại một thời điểm hoặc những thay đổi trong một thời
kỳ, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính. Các thuyết
minh liên quan thông thường là phần tóm tắt các chính sách kế toán quan trọng
và các thông tin diễn giải khác. Thuật ngữ “báo cáo tài chính” thường có nghĩa
là một bộ báo cáo tài chính (đầy đủ) theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo
tài chính được áp dụng. Thuật ngữ “báo
cáo tài chính riêng lẻ” được sử dụng để chỉ một báo cáo trong bộ báo cáo tài
chính (đầy đủ);
(g) Thông tin tài chính quá khứ: Là thông tin được trình bày bằng thuật
ngữ tài chính liên quan đến một đơn vị cụ thể, phát sinh chủ yếu từ hệ thống kế
toán của đơn vị, phản ánh các sự kiện kinh tế đã xảy ra trong các kỳ trước hoặc
các điều kiện kinh tế tại một thời điểm trong quá khứ;
(h) Ban Giám đốc: Là những người
có trách nhiệm trực tiếp quản lý và điều hành hoạt động của doanh nghiệp, tổ chức
hoặc các chức danh khác theo quy định của Điều lệ công ty hoặc văn bản của cấp
quản lý có thẩm quyền về tổ chức bộ máy hoạt động của tổ chức. Tùy theo từng
đơn vị, Ban Giám đốc có thể bao gồm toàn bộ hoặc một số thành viên trong Ban quản
trị của đơn vị, ví dụ Giám đốc đồng thời là thành viên Ban quản trị, hoặc chủ sở
hữu đồng thời là Giám đốc đối với doanh nghiệp tư nhân. Thành viên Ban Giám đốc bao gồm những người có chức danh: Tổng Giám đốc,
Phó Tổng Giám đốc, Giám đốc, Phó Giám đốc Công ty, hoặc có thể là Giám đốc, Phó
Giám đốc Chi nhánh Công ty;
(i) Sai sót: Là sự khác biệt giữa giá trị, cách phân loại, trình bày hoặc
thuyết minh của một khoản mục trên báo cáo tài chính với giá trị, cách phân loại,
trình bày hoặc thuyết minh của khoản mục đó theo khuôn khổ về lập và trình bày
báo cáo tài chính được áp dụng. Sai sót có thể phát sinh do nhầm lẫn hoặc gian
lận;
Khi kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài
chính đã được lập và trình bày trung
thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay chưa, sai sót có thể bao gồm những
điều chỉnh về giá trị, cách phân loại, trình bày hoặc thuyết minh mà theo xét
đoán của kiểm toán viên là cần thiết để báo cáo tài chính được lập và trình bày trung thực và hợp lý,
trên các khía cạnh trọng yếu;
(j) Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban
Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp): Là việc
Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) phải hiểu và thừa nhận rằng
để làm cơ sở cho việc thực hiện một cuộc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam thì Ban Giám đốc và Ban quản trị có trách nhiệm:
(i)
Đối với việc lập và trình bày
báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính
được áp dụng, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(ii)
Đối với kiểm soát nội bộ mà Ban
Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) xác định là cần thiết để đảm bảo
cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính không còn sai sót trọng yếu do gian
lận hoặc nhầm lẫn;
(iii)
Trong việc cung cấp cho kiểm
toán viên:
a.
Quyền tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà Ban Giám đốc và
Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) nhận thấy là có liên quan đến quá trình lập
và trình bày báo cáo tài chính như chứng từ kế toán, sổ kế toán và tài liệu
khác;
b.
Các tài liệu, thông tin bổ sung mà kiểm toán viên yêu cầu Ban Giám đốc
và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) cung
cấp hoặc giải trình để phục vụ cho mục đích của cuộc kiểm toán;
c.
Quyền tiếp cận không hạn chế đối
với nhân sự của đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên xác định là cần thiết để
thu thập bằng chứng kiểm toán.
Cụm từ “Cơ sở để
tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám đốc và Ban quản
trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp)” có thể được gọi tắt là “cơ sở”.
(k) Xét đoán chuyên môn: Là sự vận dụng các kỹ năng, kiến thức và kinh
nghiệm phù hợp về tài chính, kế toán, kiểm toán, chuẩn mực và các quy định về đạo
đức nghề nghiệp để đưa ra quyết định về các hành động phù hợp trong hoàn cảnh cụ
thể của cuộc kiểm toán;
(l) Thái độ hoài nghi nghề nghiệp: Là thái độ luôn nghi vấn, cảnh giác
đối với những tình huống cụ thể có thể là dấu hiệu của sai sót do nhầm lẫn hay
do gian lận, và đánh giá cẩn trọng đối với
các bằng chứng kiểm toán;
(m) Đảm bảo hợp lý: Trong bối cảnh của cuộc kiểm toán báo cáo tài
chính, đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ cao nhưng không phải là tuyệt đối;
(n) Rủi ro có sai sót trọng yếu: Là rủi ro khi báo cáo tài chính chứa đựng
những sai sót trọng yếu trước khi kiểm toán. Tại cấp độ cơ sở dẫn liệu, rủi ro
có sai sót trọng yếu bao gồm hai bộ phận:
(i) Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có, do khả năng cơ sở dẫn
liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh có thể
chứa đựng sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi xem
xét đến bất kỳ kiểm soát nào có liên quan;
(ii) Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng
yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại,
đối với cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông
tin thuyết minh mà kiểm soát nội bộ của đơn
vị không thể ngăn chặn hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời;
(o) Ban quản trị: Là một bộ phận có trách nhiệm giám sát việc điều hành
hoạt động và thực hiện nghĩa vụ giải trình, kể cả trách nhiệm giám sát việc lập
và trình bày báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Tùy theo từng đơn vị,
Ban quản trị có thể bao gồm Hội đồng quản trị, Hội đồng quản lý hoặc Hội đồng
thành viên, trong đó có thể bao gồm cả các thành viên Ban Giám đốc. Trong doanh
nghiệp tư nhân, Ban quản trị có thể chỉ là một người có trách nhiệm phê duyệt
báo cáo tài chính mà công việc này thường do chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc thực hiện.
II/ NỘI DUNG CHUẨN MỰC
Yêu cầu
Chuẩn mực
và các quy định về đạo đức nghề nghiệp liên quan đến kiểm toán báo cáo tài
chính
14. Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp
có liên quan, bao gồm cả tính độc lập, liên quan đến kiểm toán báo cáo tài
chính (xem hướng dẫn tại đoạn A14 - A17 Chuẩn mực này).
Thái độ hoài nghi nghề nghiệp
15. Kiểm toán viên phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ
hoài nghi nghề nghiệp để nhận biết các trường hợp có thể dẫn đến báo cáo tài
chính chứa đựng những sai sót trọng yếu (xem hướng dẫn tại đoạn A18 - A22 Chuẩn
mực này).
Xét
đoán chuyên môn
16.
Kiểm toán viên phải thực hiện các xét đoán chuyên
môn trong suốt quá trình lập kế hoạch và tiến hành cuộc kiểm toán báo cáo tài
chính (xem hướng dẫn tại đoạn A23 - A27 Chuẩn mực này).
Bằng
chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp và rủi ro kiểm toán
17.
Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên phải
thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm giảm rủi ro kiểm toán xuống
một mức thấp có thể chấp nhận được, từ đó cho phép kiểm toán viên đưa ra các kết
luận phù hợp làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm toán (xem hướng dẫn tại
đoạn A28 - A52 Chuẩn mực này).
Thực hiện cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Tuân
thủ các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến cuộc kiểm toán
18.
Kiểm toán viên phải tuân thủ tất cả các chuẩn mực kiểm
toán có liên quan đến cuộc kiểm toán. Một chuẩn mực kiểm toán được xác định là
có liên quan đến cuộc kiểm toán khi chuẩn mực đó đang có hiệu lực và cuộc kiểm
toán có các tình huống đã được quy định và hướng dẫn trong chuẩn mực (xem hướng
dẫn tại đoạn A53 - A57 Chuẩn mực này).
19.
Kiểm toán viên phải hiểu toàn bộ quy định chung, nội
dung chuẩn mực và hướng dẫn áp dụng của từng chuẩn mực kiểm toán để hiểu được mục
tiêu và vận dụng một cách phù hợp các yêu cầu của chuẩn mực (xem hướng dẫn tại
đoạn A58 - A66 Chuẩn mực này).
20.
Trong báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán không được
tuyên bố đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam nếu kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán không đảm bảo
tuân thủ các yêu cầu của Chuẩn mực này và toàn bộ các chuẩn mực kiểm toán khác
có liên quan đến cuộc kiểm toán.
Mục
tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
21.
Để đạt được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán, trong quá
trình lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải sử dụng các
mục tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán liên quan, đồng thời phải xem
xét mối liên hệ giữa các chuẩn mực kiểm toán để (xem hướng dẫn tại đoạn A67 -
A69 Chuẩn mực này):
(a) Xác định sự
cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài các thủ tục mà chuẩn
mực kiểm toán yêu cầu để đạt được các mục tiêu đã quy định trong chuẩn mực kiểm
toán
(xem
hướng dẫn tại đoạn A70 Chuẩn mực này);
(b) Đánh giá về
tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập (xem hướng dẫn tại
đoạn A71 Chuẩn mực này).
Tuân
thủ các quy định có liên quan
22.
Ngoài quy định tại đoạn 23, kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán phải tuân thủ tất
cả các quy định của từng chuẩn mực kiểm toán, trừ khi, xét trên bối cảnh của cuộc
kiểm toán đang thực hiện thì:
(a) Toàn bộ
chuẩn mực kiểm toán đó không liên quan đến cuộc kiểm toán; hoặc
(b) Một hoặc một số quy định nào đó là không phù hợp bởi vì quy định
đó phải được áp dụng có điều kiện và điều kiện đó lại không tồn tại trong cuộc
kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn A72 -
A73 Chuẩn mực này).
23.
Trong trường hợp ngoại lệ, nếu kiểm toán viên xét thấy
cần thực hiện khác so với một quy định nào đó của một chuẩn mực kiểm toán thì
kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế để đạt được mục
tiêu đặt ra. Việc thực hiện khác so với một quy định của chuẩn mực chỉ phát
sinh khi quy định đó đòi hỏi kiểm toán viên phải thực hiện một thủ tục mà trong
hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán thì thủ tục đó là không hiệu quả hoặc không
thể thực hiện được để đạt được mục tiêu đặt ra (xem hướng dẫn tại đoạn A74 Chuẩn
mực này).
Không đạt được mục tiêu
24.
Nếu không thể đạt được một mục tiêu quy định trong một
chuẩn mực kiểm toán thì kiểm toán viên phải đánh giá liệu điều này có gây cản
trở cho việc đạt được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán và
có dẫn đến yêu cầu kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải
là ý kiến chấp nhận toàn phần hoặc rút khỏi cuộc kiểm toán theo quy định của
chuẩn mực kiểm toán, pháp luật và các quy định có liên quan hay không. Việc
không đạt được mục tiêu là một vấn đề quan trọng cần lưu lại trong hồ sơ kiểm
toán theo quy định tại đoạn 08(c) Chuẩn mực kiểm toán Việt
III/ HƯỚNG
DẪN ÁP DỤNG
Kiểm toán báo
cáo tài chính
Phạm vi kiểm
toán (hướng
dẫn đoạn 03 Chuẩn mực này)
A1. Ý kiến của kiểm toán viên và doanh nghiệp
kiểm toán về báo cáo tài chính đề cập
đến việc liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày phù hợp với khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng
yếu hay không. Đó là dạng ý kiến phổ biến đối với tất cả các cuộc kiểm toán báo
cáo tài chính. Ý kiến của kiểm toán viên không đưa ra sự đảm bảo về khả năng tồn
tại trong tương lai của đơn vị được kiểm toán, hay hiệu quả trong công tác điều
hành của Ban Giám đốc đơn vị. Trong một số trường hợp, pháp luật và các quy định
có liên quan có thể yêu cầu kiểm toán viên đưa ra ý kiến về một số vấn đề khác,
như hiệu quả của kiểm soát nội bộ hay sự phù hợp giữa báo cáo của Ban Giám đốc
với báo cáo tài chính. Do chuẩn mực kiểm toán chỉ quy định và hướng dẫn đối với
các vấn đề liên quan tới việc đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính, kiểm toán
viên có thể phải thực hiện thêm các công việc bổ sung nếu kiểm toán viên có
thêm các trách nhiệm đưa ra ý kiến về các vấn đề khác ngoài phạm vi báo cáo tài
chính.
Lập và trình
bày báo cáo tài chính (hướng dẫn đoạn 04 Chuẩn mực
này)
A2. Pháp luật và các quy định có thể quy định về các trách nhiệm
của Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) liên quan đến việc lập
và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, mức độ chi tiết hoặc hình thức thể
hiện của các quy định này có thể khác nhau tùy theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính. Trong mọi trường hợp,
cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt
(a) Đối với việc lập và trình
bày báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(b) Đối với kiểm soát nội bộ mà
Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) xác định là cần thiết để đảm
bảo cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính không còn sai sót trọng yếu do
gian lận hoặc nhầm lẫn;
(c) Trong việc cung cấp cho kiểm
toán viên:
(i)
Quyền
tiếp cận với tất cả tài liệu, thông
tin mà Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) nhận thấy là có
liên quan đến quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính như chứng từ kế
toán, sổ kế toán và tài liệu khác;
(ii)
Các
tài liệu, thông tin bổ sung mà kiểm
toán viên yêu cầu Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) cung cấp hoặc giải trình để phục vụ cho
mục đích của cuộc kiểm toán;
(iii)
Quyền
tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán
viên xác định là cần thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán.
A3. Các yêu cầu đối với Ban Giám
đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) trong quá trình lập và trình bày
báo cáo tài chính, gồm:
(1)
Xác định khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, theo yêu cầu của pháp luật và các quy định
liên quan (nếu có);
(2)
Lập và trình bày báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ đó;
(3)
Trình bày khuôn khổ đó một cách thích hợp trong báo cáo tài chính.
Quá
trình lập và trình bày báo cáo tài chính đòi hỏi Ban Giám đốc phải sử dụng những
xét đoán khi lập các ước tính kế toán phù hợp với từng tình huống, cũng như phải
lựa chọn và áp dụng các chính sách kế toán phù hợp. Những xét đoán này phải được
thực hiện trong phạm vi của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được
áp dụng.
A4. Báo cáo tài chính có thể được lập theo một khuôn khổ về lập
và trình bày báo cáo tài chính nhằm đáp ứng:
(1)
Nhu cầu chung về thông tin tài chính của số đông người sử dụng báo cáo
tài chính (còn gọi là “Báo cáo tài chính cho mục đích chung”); hoặc
(2)
Nhu cầu về thông tin tài chính cho một số đối tượng sử dụng báo cáo tài
chính cụ thể (còn gọi là “Báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt”).
A5. Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính thường bao gồm:
Luật Kế toán, chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các quy định pháp lý có liên
quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính. Trong một số trường hợp, việc
lập và trình bày báo cáo tài chính còn phải tuân theo các quy định và hướng dẫn
sau:
(1)
Môi trường pháp lý và đạo đức, như các luật, các quy định, phán quyết của
tòa án, chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp kế toán;
(2)
Các hướng dẫn về chuẩn mực kế toán do các cơ quan, tổ chức có chức năng
soạn thảo chuẩn mực hoặc tổ chức nghề nghiệp ban hành;
(3)
Các hướng dẫn xử lý tình huống kế toán cụ thể do các cơ quan, tổ chức
có chức năng soạn thảo chuẩn mực hoặc tổ chức nghề nghiệp ban hành;
(4)
Các thông lệ kế toán có tính phổ biến và đặc thù được thừa nhận rộng
rãi.
........ Khi có mâu thuẫn giữa khuôn khổ về lập và trình bày
báo cáo tài chính với các tài liệu hướng dẫn, hoặc giữa các tài liệu thì tài liệu
nào có tính pháp lý cao nhất sẽ được áp dụng.
A6.
Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính xác định rõ hình thức
và nội dung của các báo cáo tài chính. Mặc dù có thể không quy định rõ phương
pháp hạch toán hay thuyết minh đối với tất cả các giao dịch hoặc sự kiện, khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính thường quy định đầy đủ các nguyên tắc
để làm cơ sở cho việc xây dựng và áp dụng các chính sách kế toán một cách nhất
quán theo yêu cầu của khuôn khổ đó.
A7. Một số khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính là
khuôn khổ về trình bày hợp lý, trong khi một số khác lại là khuôn khổ về tuân
thủ. Các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính bao gồm chủ yếu là các
chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính do cơ quan, tổ chức có chức
năng ban hành để sử dụng cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục
đích chung thường được coi là khuôn khổ về trình bày hợp lý, ví dụ, các Chuẩn mực
lập và trình bày báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) do Ủy ban chuẩn mực kế toán
quốc tế (IASB) ban hành.
A8. Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng
cũng quy định các báo cáo trong một bộ báo cáo tài chính đầy đủ. Đối với nhiều
khuôn khổ, báo cáo tài chính phải cung cấp được các thông tin về tình hình tài
chính, kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ của đơn vị. Theo đó,
một bộ báo cáo tài chính đầy đủ thường phải bao gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu, Báo cáo lưu
chuyển tiền tệ và Bản thuyết minh báo cáo tài chính. Theo quy định của một số ngành đặc thù thì một bộ báo cáo tài chính đầy
đủ còn có thể bao gồm các báo cáo khác. Trong một số trường hợp thì một báo
cáo tài chính riêng lẻ và bản thuyết minh kèm theo cũng có thể tạo thành một bộ
báo cáo tài chính đầy đủ.
Các
ví dụ về một báo cáo tài chính riêng lẻ kèm theo bản thuyết minh để tạo thành một
bộ báo cáo tài chính đầy đủ:
(1) Bảng cân đối kế toán hoặc Báo cáo tình hình tài chính;
(2) Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh hoặc Báo cáo tình hình hoạt động;
(3) Báo cáo lưu chuyển tiền tệ;
(4) Bảng cân đối tài khoản;
(5) Báo cáo biến động vốn chủ sở
hữu;
(6) Báo cáo thu nhập và chi phí;
(7) Báo cáo hoạt động theo dòng
sản phẩm.
A9. Đoạn 06(a) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210 quy định kiểm
toán viên phải xác định xem liệu khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính mà đơn vị được kiểm toán áp dụng có thể chấp nhận được hay không. Đoạn 08
Chuẩn mực kiểm toán Việt
A10. Điều kiện tiên quyết để kiểm toán viên chấp nhận cuộc kiểm
toán là kiểm toán viên cần được Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán (trong phạm vi phù hợp) cam kết về việc họ hiểu và thừa nhận những trách
nhiệm đã hướng dẫn tại đoạn A2 Chuẩn mực này, vì đây là cơ sở quan trọng để tiến
hành cuộc kiểm toán theo quy định tại đoạn 06(b) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
210.
Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công
A11. Các quy định về kiểm toán đơn vị trong lĩnh vực công có thể
nhiều hơn so với các đơn vị khác. Do đó, cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán báo
cáo tài chính của một đơn vị trong lĩnh vực công, liên quan đến trách nhiệm của
Ban Giám đốc, có thể còn có các trách nhiệm khác như trách nhiệm thực hiện các
giao dịch và sự kiện phải tuân theo các quy định của pháp luật và quy định của
các cơ quan chức năng khác (xem thêm đoạn A57 Chuẩn mực này).
Dạng ý kiến kiểm
toán (hướng dẫn đoạn 08 Chuẩn mực này)
A12. Ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra là báo cáo tài chính có được
lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng,
trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Dạng ý kiến kiểm toán sẽ phụ thuộc vào
khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, pháp luật và các
quy định có liên quan. Hầu hết khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính
đều có các quy định về trình bày báo cáo tài chính, khi đó, việc lập báo cáo
tài chính theo quy định sẽ bao hàm cả việc trình bày báo cáo tài chính.
A13. Khi khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính là khuôn
khổ về trình bày hợp lý (thường áp dụng trong trường hợp báo cáo tài chính cho
mục đích chung) thì dạng ý kiến kiểm toán mà chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu
là liệu báo cáo tài chính có được lập và
trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Khi
khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính là khuôn khổ về tuân thủ, dạng
ý kiến kiểm toán mà chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu là liệu báo cáo tài
chính có được lập và trình bày tuân thủ các quy định, trên các khía cạnh trọng
yếu hay không. Trừ khi có quy định khác, các hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm
toán Việt
Chuẩn mực và các quy định về
đạo đức nghề nghiệp có liên quan đến kiểm toán báo cáo tài chính (hướng dẫn đoạn
14 Chuẩn mực này)
A14. Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo
đức nghề nghiệp có liên quan, bao gồm cả tính độc lập, liên quan đến kiểm toán
báo cáo tài chính. Các yêu cầu của Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp liên quan đến
kiểm toán báo cáo tài chính được quy định tại Phần A và Phần B của Chuẩn mực đạo
đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam (sau
đây gọi là “Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp”).
A15. Phần A của Chuẩn mực đạo đức
nghề nghiệp quy định các nguyên tắc cơ bản về đạo đức nghề nghiệp đối với kiểm
toán viên khi tiến hành cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, đồng thời hướng dẫn
áp dụng các nguyên tắc đó. Các nguyên tắc cơ bản mà kiểm toán viên phải tuân thủ
theo yêu cầu của Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là:
(a)
Độc lập;
(b)
Chính trực;
(c)
Khách quan;
(d)
Năng lực chuyên môn và tính thận trọng;
(e)
Tính bảo mật;
(f)
Tư cách nghề nghiệp;
(g)
Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn.
Phần B của Chuẩn mực đạo đức
nghề nghiệp đưa ra các ví dụ minh họa về việc áp dụng các quy định chung trong
các tình huống cụ thể.
A16. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp
yêu cầu kiểm toán viên phải đảm bảo tính độc lập đối với đơn vị được kiểm toán.
Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định tính độc lập bao gồm cả độc lập về tư tưởng
và độc lập về hình thức. Sự độc lập của kiểm toán viên đối với đơn vị được kiểm
toán đảm bảo cho kiểm toán viên trong việc đưa ra ý kiến kiểm toán mà không chịu
tác động của bất kỳ yếu tố nào. Sự độc lập giúp kiểm toán viên gia tăng tính
chính trực, khách quan và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp.
A17. Chuẩn mực kiểm soát chất lượng
VSQC1 và các quy định của pháp luật có liên quan (xem đoạn 02 Chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 220) quy định trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán trong việc
xây dựng và duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng đối với các cuộc kiểm toán.
Đoạn 20 - 25 Chuẩn mực kiểm soát chất lượng VSQC1 quy định các trách nhiệm của
doanh nghiệp kiểm toán trong việc xây dựng các chính sách và thủ tục để đạt được
sự đảm bảo hợp lý rằng doanh nghiệp kiểm toán và nhân sự của doanh nghiệp kiểm
toán đã tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan,
bao gồm cả tính độc lập. Đoạn 09 - 12 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 quy định
trách nhiệm của thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đối với
chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan. Các yêu cầu này
bao gồm duy trì tính cảnh giác, thông qua việc quan sát và tiến hành tìm hiểu
(nếu cần) khi có bằng chứng về việc thành viên nhóm kiểm toán không tuân thủ
chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan; xác định cách xử
lý phù hợp của thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán nếu có
vấn đề cho thấy thành viên nhóm kiểm toán không tuân thủ chuẩn mực và các quy định
về đạo đức nghề nghiệp; và hình thành kết luận về sự tuân thủ quy định về tính
độc lập áp dụng đối với cuộc kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 cho
phép nhóm kiểm toán dựa vào hệ thống kiểm soát chất lượng của doanh nghiệp kiểm
toán để thực hiện các trách nhiệm về thủ tục kiểm soát chất lượng áp dụng với
cuộc kiểm toán, trừ khi doanh nghiệp kiểm toán hoặc các bên khác có hướng dẫn
khác.
Thái
độ hoài nghi nghề nghiệp (hướng dẫn đoạn 15 Chuẩn mực này)
A18. Hoài nghi nghề nghiệp là thái độ cảnh giác đối với các vấn đề
như:
(1) Các bằng chứng kiểm toán mâu
thuẫn với nhau;
(2) Thông tin dẫn đến việc nghi
ngờ về độ tin cậy của các tài liệu và kết quả phỏng vấn đã được sử dụng làm bằng
chứng kiểm toán;
(3) Các sự kiện có thể là dấu hiệu
của gian lận;
(4) Các tình huống đặt ra yêu cầu
phải thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực kiểm
toán yêu cầu.
A19. Kiểm toán viên cần duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp
trong suốt cuộc kiểm toán để giảm các rủi ro:
(1) Bỏ qua các sự kiện và tình
huống bất thường;
(2) Vội vàng rút ra kết luận chỉ
từ việc quan sát;
(3) Sử dụng các giả định không
phù hợp khi xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của thủ tục kiểm toán và
đánh giá kết quả các thủ tục đó.
A20. Kiểm toán viên phải có thái
độ hoài nghi nghề nghiệp để đánh giá một cách nghiêm túc đối với bằng chứng kiểm
toán. Điều này bao gồm sự nghi ngờ đối với các bằng chứng kiểm toán mâu thuẫn,
trái ngược và đánh giá mức độ tin cậy của các tài liệu, kết quả phỏng vấn cũng
như các thông tin khác do Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán
cung cấp. Thái độ hoài nghi nghề nghiệp cũng bao gồm sự xem xét về tính đầy đủ
và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán thu thập được trong từng hoàn cảnh cụ
thể, ví dụ trong trường hợp tồn tại rủi ro có gian lận nhưng lại chỉ có một tài
liệu làm bằng chứng kiểm toán duy nhất cho một khoản mục trọng yếu trên báo cáo
tài chính, mà tài liệu này dễ bị gian
lận, làm giả.
A21. Kiểm toán viên có thể chấp nhận tính xác thực của các ghi
chép và tài liệu, trừ khi kiểm toán viên có lý do để không chấp nhận. Tuy
nhiên, kiểm toán viên phải xem xét độ tin cậy của tài liệu, thông tin được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán theo quy
định tại đoạn 07 - 09 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500. Trong trường hợp
nghi ngờ về độ tin cậy của tài liệu,
thông tin hoặc có dấu hiệu gian lận (ví dụ, trong quá trình kiểm toán, kiểm
toán viên nhận thấy các sự kiện khiến kiểm toán viên tin rằng một tài liệu nào
đó không trung thực hoặc một nội dung nào đó trong tài liệu bị giả mạo), các
chuẩn mực kiểm toán yêu cầu kiểm toán viên phải kiểm tra kỹ lưỡng hơn và sửa đổi hoặc bổ sung các thủ tục kiểm toán cần thiết
để làm rõ cho nghi ngờ đó (xem đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240, đoạn
11 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, đoạn 10 - 11 và 16 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 505).
A22. Kiểm toán viên có thể sử dụng kinh nghiệm và hiểu biết của
mình trong quá khứ về sự trung thực và tính chính trực của Ban Giám đốc và Ban
quản trị đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên, việc tin tưởng vào sự trung thực và
tính chính trực của Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán không
làm giảm thái độ hoài nghi nghề nghiệp hoặc không cho phép kiểm toán viên thỏa
mãn với các bằng chứng kiểm toán chưa đủ thuyết phục để đạt được sự đảm bảo hợp
lý.
Xét đoán chuyên môn (hướng dẫn đoạn
16 Chuẩn mực này)
A23. Xét đoán chuyên môn là đòi hỏi thiết yếu khi tiến hành kiểm
toán. Kiểm toán viên sẽ không thể thực hiện được chuẩn mực và các quy định về đạo
đức nghề nghiệp, các chuẩn mực kiểm toán, các quyết định cần thiết trong suốt
cuộc kiểm toán nếu không sử dụng các kiến thức và kinh nghiệm một cách phù hợp
với thực tế và hoàn cảnh cụ thể. Xét đoán chuyên môn rất cần thiết trong việc
đưa ra các quyết định về:
(1) Mức trọng yếu và rủi ro kiểm
toán;
(2) Nội dung, lịch trình và phạm
vi các thủ tục kiểm toán được sử dụng để đáp ứng các yêu cầu của chuẩn mực kiểm
toán và thu thập bằng chứng kiểm toán;
(3) Đánh giá tính đầy đủ và
thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và sự cần thiết phải thu thập
thêm các bằng chứng kiểm toán để đạt được mục tiêu của các chuẩn mực kiểm toán
và mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên;
(4) Đánh giá các xét đoán của
Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán trong việc áp dụng khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính;
(5) Đưa ra kết luận dựa trên các
bằng chứng kiểm toán đã thu thập, ví dụ, khi đánh giá tính hợp lý của các ước
tính kế toán mà Ban Giám đốc sử dụng khi lập báo cáo tài chính.
A24. Đặc điểm nổi bật về tính xét đoán chuyên môn mà kiểm toán
viên phải có là việc kiểm toán viên sử dụng những kiến thức được đào tạo, sự hiểu
biết và kinh nghiệm để phát triển kỹ năng cần thiết nhằm đưa ra những xét đoán
hợp lý.
A25. Việc thực hiện xét đoán
chuyên môn trong bất kỳ trường hợp nào đều dựa trên hiểu biết của kiểm toán
viên về thực tế và hoàn cảnh cụ thể. Đối với những vấn đề phức tạp hoặc bất đồng
xảy ra trong quá trình kiểm toán, để đưa ra xét đoán chuyên môn có tính chuyên
nghiệp và hợp lý, kiểm toán viên có thể xin ý kiến tư vấn ở mức độ thích hợp từ
trong hay ngoài doanh nghiệp kiểm toán, trong nội bộ nhóm kiểm toán hoặc giữa
nhóm kiểm toán với các bên khác, như quy định tại đoạn 18 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 220.
A26. Xét đoán chuyên môn có thể
được đánh giá dựa vào việc xem xét sự vận dụng các nguyên tắc về kế toán và kiểm
toán một cách thành thạo, phù hợp và nhất quán với thực tế và tình huống cụ thể mà kiểm toán viên biết được cho đến
ngày lập báo cáo kiểm toán.
A27. Xét đoán chuyên môn cần được thực hiện trong suốt cuộc kiểm
toán và thể hiện một cách thích hợp trong hồ sơ kiểm toán. Kiểm toán viên phải
lập và lưu lại đầy đủ tài liệu kiểm
toán để một kiểm toán viên có kinh nghiệm, không có mối liên hệ nào trước đó với
cuộc kiểm toán, có thể hiểu được những xét đoán chuyên môn quan trọng mà kiểm
toán viên đã thực hiện để đưa ra kết luận về những vấn đề trọng yếu phát sinh
trong suốt cuộc kiểm toán theo quy định tại đoạn 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 230. Kiểm toán viên không được sử dụng xét đoán chuyên môn để biện hộ cho
những quyết định không chứng minh được bằng thực tế, bằng những tình huống cụ
thể của cuộc kiểm toán hoặc bằng các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp.
Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán và rủi ro kiểm toán (hướng dẫn đoạn
05 và 17 Chuẩn mực này)
Tính đầy đủ và thích hợp
của bằng chứng kiểm toán
A28. Bằng chứng
kiểm toán rất cần thiết để giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến và lập báo cáo kiểm
toán. Bản chất của bằng chứng kiểm toán là mang tính tích lũy và được thu thập
chủ yếu từ việc thực hiện các thủ tục kiểm toán trong suốt cuộc kiểm toán. Bằng
chứng kiểm toán cũng có thể bao gồm các tài
liệu, thông tin có được từ các nguồn khác, như từ các cuộc kiểm toán trước
(trừ khi kiểm toán viên cho rằng các sự kiện phát sinh từ khi kết thúc cuộc kiểm
toán trước có thể làm tài liệu, thông
tin đó không còn phù hợp với cuộc kiểm toán hiện tại, theo quy định tại đoạn 09
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315) hoặc từ thủ tục kiểm soát chất lượng của
doanh nghiệp kiểm toán trong việc xem xét chấp nhận và duy trì khách hàng. Các
ghi chép về kế toán (chứng từ, sổ kế toán…) của đơn vị được kiểm toán là một
nguồn bằng chứng kiểm toán chủ yếu và quan trọng, ngoài các nguồn khác từ bên
trong và bên ngoài đơn vị. Các tài liệu,
thông tin được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán có thể được lập bởi một chuyên
gia do đơn vị tuyển dụng hoặc thuê. Bằng chứng kiểm toán còn bao gồm tài liệu, thông tin hỗ trợ, chứng minh
cho cơ sở dẫn liệu của Ban Giám đốc và cả những tài liệu, thông tin trái chiều với cơ sở dẫn liệu đó. Ngoài ra,
trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể sử dụng sự thiếu tài liệu, thông tin như một bằng chứng
kiểm toán (ví dụ khi Ban Giám đốc từ chối giải trình các vấn đề mà kiểm toán
viên yêu cầu). Phần lớn công việc mà kiểm toán viên thực hiện nhằm
hình thành ý kiến kiểm toán là thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán.
A29. Tính đầy đủ và thích hợp của
bằng chứng kiểm toán có mối liên hệ tương quan. “Đầy đủ” là tiêu chuẩn đánh giá
về số lượng của bằng chứng kiểm toán. Số lượng của bằng chứng kiểm toán cần thu
thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót
(rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì càng cần nhiều bằng chứng kiểm
toán) và đồng thời chịu ảnh hưởng bởi chất lượng của bằng chứng kiểm toán đó
(chất lượng mỗi bằng chứng kiểm toán càng cao thì càng cần ít bằng chứng kiểm
toán). Tuy nhiên, nhiều bằng chứng kiểm toán được thu thập không có nghĩa là chất
lượng bằng chứng kiểm toán được đảm bảo.
A30. “Thích hợp” là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng của bằng chứng kiểm toán, bao
gồm sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán trong việc giúp kiểm toán
viên đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán. Độ tin cậy của
bằng chứng kiểm toán chịu ảnh hưởng bởi nguồn gốc, nội dung bằng chứng và phụ thuộc
vào hoàn cảnh cụ thể mà kiểm toán viên đã thu thập được bằng chứng đó.
A31. Kiểm toán viên phải thực hiện
xét đoán chuyên môn để xác định liệu đã thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm
toán thích hợp để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp có thể chấp nhận được
hay không, từ đó đưa ra kết luận hợp lý làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm
toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 và các chuẩn mực kiểm toán liên quan
cũng quy định và hướng dẫn các vấn đề kiểm toán viên cần quan tâm trong quá
trình kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp.
Rủi ro kiểm toán
A32. Rủi ro kiểm toán là hệ quả của rủi ro có sai sót trọng yếu và
rủi ro phát hiện. Việc đánh giá rủi ro được thực hiện dựa trên các thủ tục kiểm
toán để thu thập thông tin cần thiết phục vụ mục đích đánh giá rủi ro và dựa
vào bằng chứng thu thập trong suốt quá trình kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro gắn
với xét đoán chuyên môn nhiều hơn là đo lường chính xác.
A33. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt
Rủi ro có sai sót trọng yếu
A34. Rủi ro có sai sót trọng yếu
có thể tồn tại ở hai cấp độ:
(1) Cấp độ tổng thể báo cáo tài
chính;
(2) Cấp độ cơ sở dẫn liệu của
các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh.
A35. Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ tổng thể báo cáo tài
chính là những rủi ro có sai sót trọng yếu có ảnh hưởng lan tỏa đối với tổng thể
báo cáo tài chính và có thể ảnh hưởng tiềm tàng tới nhiều cơ sở dẫn liệu.
A36. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn
liệu giúp kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục
kiểm toán cần thực hiện tiếp theo nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán
thích hợp. Bằng chứng này cho phép kiểm toán viên đưa ra ý kiến về báo cáo tài
chính ở mức độ rủi ro kiểm toán thấp có thể chấp nhận được. Kiểm toán viên có
thể sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để đạt được mục tiêu đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu. Ví dụ, để làm cho rủi ro phát hiện ở mức độ có thể chấp nhận
được, kiểm toán viên có thể sử dụng một mô hình toán học để thể hiện mối liên hệ
giữa các thành phần của rủi ro kiểm toán. Một kiểm toán viên khác lại thấy mô
hình đó là hữu ích khi lập kế hoạch về các thủ tục kiểm toán.
A37. Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu bao gồm
hai bộ phận: rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát là rủi ro của đơn vị được kiểm toán và tồn tại một cách độc lập đối với
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.
A38. Một số cơ sở dẫn liệu và các nhóm giao dịch, số dư tài khoản,
thông tin thuyết minh liên quan có rủi ro tiềm tàng ở mức độ cao hơn so với các
cơ sở dẫn liệu và các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh
khác. Ví dụ, rủi ro tiềm tàng là cao hơn đối với các phép tính phức tạp hoặc
các tài khoản phản ánh số liệu được hình thành từ các ước tính kế toán không chắc
chắn. Những yếu tố từ bên ngoài làm tăng rủi ro kinh doanh cũng có thể làm tăng
rủi ro tiềm tàng. Ví dụ, sự phát triển của khoa học và công nghệ có thể làm một
sản phẩm nào đó trở nên lỗi thời, dẫn đến hàng tồn kho trên sổ kế toán bị phản
ánh cao hơn giá trị thực tế. Các yếu tố bên trong đơn vị được kiểm toán và môi
trường của đơn vị có liên quan đến một số hoặc tất cả các nhóm giao dịch, số dư
tài khoản, thông tin thuyết minh cũng có thể ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng
liên quan đến một cơ sở dẫn liệu cụ thể, ví dụ trường hợp không có đủ nguồn vốn
ngắn hạn hoặc sự suy thoái của ngành nghề sẽ dẫn đến thất bại trong kinh doanh.
A39. Rủi ro kiểm soát thể hiện hiệu quả của việc thiết kế, vận
hành và duy trì kiểm soát nội bộ của Ban Giám đốc nhằm giải quyết những rủi ro
đã xác định có thể cản trở việc hoàn thành các mục tiêu của đơn vị trong quá
trình lập và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, do những hạn chế vốn có của
kiểm soát nội bộ, dù nó được thiết kế phù hợp và vận hành hiệu quả cũng không
thể loại trừ hoàn toàn rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính mà
chỉ có thể làm giảm bớt rủi ro. Ví dụ về những hạn chế vốn có của kiểm soát nội
bộ gồm: khả năng người thực hiện gây ra nhầm lẫn hoặc lỗi, một số kiểm soát bị
vô hiệu do sự thông đồng hay lạm dụng quyền của người quản lý. Do đó, một số rủi
ro kiểm soát sẽ luôn tồn tại. Các chuẩn mực kiểm toán đưa ra các điều kiện mà
theo đó kiểm toán viên bắt buộc phải, hoặc có thể lựa chọn, kiểm tra tính hữu
hiệu của các hoạt động kiểm soát (thử
nghiệm kiểm soát) để xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thử
nghiệm cơ bản cần thực hiện (xem quy định tại đoạn 07 - 17 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 330).
A40. Các chuẩn mực kiểm toán thường không hướng dẫn riêng về rủi
ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát mà thường hướng dẫn sự đánh giá kết hợp về “rủi
ro có sai sót trọng yếu”. Tuy nhiên, kiểm toán viên có thể đánh giá riêng hoặc
đánh giá kết hợp cả rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, tùy theo kỹ thuật hoặc
phương pháp luận kiểm toán và các phương pháp thực hành kiểm toán mà kiểm toán
viên lựa chọn. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có thể được thể hiện bằng các thuật ngữ có tính định lượng
như tỷ lệ phần trăm, hoặc các thuật ngữ phi định lượng. Trong mọi trường hợp, sự
cần thiết phải thực hiện đánh giá rủi ro một cách thích hợp còn quan trọng hơn
so với việc sử dụng phương pháp nào để đánh giá rủi ro.
A41. Chuẩn mực kiểm toán Việt
Rủi ro phát hiện
A42. Với một mức rủi ro kiểm toán xác định trước, mức độ rủi ro
phát hiện được chấp nhận có mối quan hệ trái chiều với rủi ro có sai sót trọng
yếu được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Ví dụ, nếu kiểm toán viên xác định
là rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ càng cao thì rủi ro phát hiện có thể chấp
nhận ở mức càng thấp, và càng cần các bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục
cao hơn.
A43. Rủi ro phát hiện liên quan đến nội dung, lịch trình, phạm vi
các thủ tục được kiểm toán viên xác định để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức độ
thấp có thể chấp nhận được. Do đó, rủi ro phát hiện là sự kết hợp giữa tính hiệu
quả của các thủ tục kiểm toán và việc kiểm toán viên thực hiện các thủ tục đó.
Các vấn đề sau đây giúp tăng cường hiệu quả của các thủ tục kiểm toán và việc
kiểm toán viên thực hiện các thủ tục đó, giúp giảm khả năng kiểm toán viên lựa
chọn thủ tục kiểm toán không phù hợp, thực hiện sai thủ tục kiểm toán hoặc hiểu
không đúng các kết quả kiểm toán:
(1) Lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ,
phù hợp;
(2) Bố trí nhân sự phù hợp cho
nhóm kiểm toán;
(3) Duy trì thái độ hoài nghi
nghề nghiệp;
(4) Giám sát và kiểm tra các
công việc đã thực hiện.
A44. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 300 và số 330 quy định và hướng dẫn về lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài
chính và biện pháp xử lý của kiểm toán viên đối với rủi ro đã đánh giá. Do những
hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán, rủi ro phát hiện chỉ có thể được giảm bớt mà
không thể loại trừ hoàn toàn. Theo đó, một số rủi ro phát hiện sẽ luôn luôn tồn
tại.
Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
A45. Kiểm toán viên không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro kiểm toán
và không thể đạt được sự đảm bảo tuyệt đối về việc báo cáo tài chính hoàn toàn
không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc do nhầm lẫn. Cuộc kiểm toán luôn có
những hạn chế vốn có làm cho hầu hết các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên
dựa vào để đưa ra kết luận và hình thành ý kiến kiểm toán đều mang tính thuyết
phục nhiều hơn là tính khẳng định chắc chắn. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm
toán bắt nguồn từ:
(1) Bản chất của việc lập và
trình bày báo cáo tài chính;
(2) Bản chất của các thủ tục kiểm
toán;
(3) Sự cần thiết phải thực hiện
cuộc kiểm toán với thời gian và giá phí hợp lý.
Bản chất của việc lập và trình bày báo cáo tài chính
A46. Việc lập và trình bày báo cáo tài chính gồm các xét đoán của
Ban Giám đốc trong việc áp dụng các quy định
của khuôn khổ về
lập và trình bày báo cáo tài chính vào hoàn cảnh thực tế của đơn vị. Ngoài ra,
nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính liên quan đến các quyết định hoặc đánh
giá chủ quan hoặc có mức độ không chắc chắn, có thể dẫn đến những cách hiểu
khác nhau đều có thể được chấp nhận. Kết quả là một số khoản mục trên báo cáo
tài chính có mức độ thay đổi tiềm tàng, không thể loại trừ hoàn toàn bằng việc
áp dụng các thủ tục kiểm toán bổ sung. Ví dụ, đối với các ước tính kế toán, chuẩn
mực kiểm toán yêu cầu kiểm toán viên xem xét tính phù hợp của các ước tính kế
toán đối với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và
các thuyết minh liên quan, đồng thời xem xét khía cạnh định tính trong công việc
kế toán của đơn vị được kiểm toán, bao gồm các dấu hiệu về sự thiên lệch, thiếu khách quan (nếu có) trong các xét
đoán của Ban Giám đốc (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540 và đoạn 12 Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số 700).
Bản chất của các thủ tục kiểm toán
A47. Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên bị
giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý, như:
(1)
Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán hoặc đối tượng khác có thể cố ý hoặc
vô ý không cung cấp đầy đủ thông tin liên quan đến việc lập và trình bày báo
cáo tài chính hoặc thông tin mà kiểm toán viên yêu cầu. Kiểm toán viên không thể
chắc chắn về tính đầy đủ của thông tin, ngay cả khi kiểm toán viên đã thực hiện
các thủ tục kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng các thông tin có liên
quan đã được thu thập đầy đủ.
(2)
Hành vi gian lận có thể được thực hiện tinh vi và kỹ lưỡng để che dấu.
Các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán có thể không phát hiện hết
sai sót cố ý như việc thông đồng để làm giả chứng từ, làm cho kiểm toán viên
tin rằng bằng chứng kiểm toán đó là hợp lệ. Kiểm toán viên không được đào tạo để
làm chuyên gia xác minh chứng từ giả mạo.
(3)
Mỗi cuộc kiểm toán không phải là một cuộc điều tra hoặc thanh tra về
các sai phạm. Kiểm toán viên không có quyền điều tra, thanh tra, xét hỏi, khám
xét như cuộc điều tra của cơ quan pháp luật.
Tính kịp thời của báo cáo tài chính và sự cân đối giữa lợi ích và chi
phí
A48. Kiểm toán viên không được
phép dựa vào khó khăn về nhân sự, thời gian hay chi phí để bỏ qua một thủ tục
kiểm toán mà không có sự thay thế bằng thủ tục nào khác hoặc hài lòng với bằng
chứng kiểm toán không đủ sức thuyết phục. Việc lập kế hoạch kiểm toán một cách
phù hợp sẽ giúp kiểm toán viên có đủ thời gian và nguồn lực để tiến hành cuộc
kiểm toán. Sự thích hợp của thông tin, giá trị của thông tin có xu hướng giảm
đi theo thời gian và cần cân nhắc sự cân đối giữa độ tin cậy của thông tin với
chi phí bỏ ra để có được thông tin đó. Điều này đã được đề cập trong khuôn khổ
về lập và trình bày báo cáo tài chính. Người sử dụng báo cáo tài chính mong muốn
kiểm toán viên đưa ra báo cáo kiểm toán trong khoảng thời gian và giá phí hợp
lý, với nhận thức rằng kiểm toán viên không thể xem xét tất cả các thông tin có
thể hiện hữu hoặc không thể tìm hiểu tất cả các vấn đề một cách thấu đáo, tường
tận dựa trên giả định rằng thông tin đó bị nhầm lẫn hay gian lận cho đến khi chứng
minh được điều ngược lại.
A49. Để đưa ra báo cáo kiểm toán kịp thời và cân đối giữa lợi ích và chi phí, kiểm toán viên cần:
(1)
Lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được thực hiện một
cách hiệu quả;
(2)
Tập trung nguồn lực kiểm toán vào những phần hành mà kiểm toán viên cho
rằng chứa đựng nhiều rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn và
ít tập trung hơn vào các phần hành còn lại;
(3)
Sử dụng các thử nghiệm và biện pháp khác để kiểm tra tổng thể nhằm phát
hiện sai sót.
A50. Để làm rõ các phương pháp đã nêu ở đoạn A49 Chuẩn mực này,
chuẩn mực kiểm toán đưa ra các yêu cầu về lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm
toán và yêu cầu kiểm toán viên phải:
(1)
Thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro và các thủ tục liên quan để làm
cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài
chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu theo quy định tại đoạn 05 - 10 Chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 315;
(2)
Sử dụng các thử nghiệm và biện pháp khác để kiểm tra tổng thể nhằm cung
cấp cơ sở hợp lý cho kiểm toán viên đưa ra kết luận về tổng thể theo quy định của
các Chuẩn mực kiểm toán Việt
Các vấn đề khác ảnh hưởng đến hạn chế vốn có của
cuộc kiểm toán
A51. Đối với một số cơ sở dẫn liệu hoặc những vấn đề nhất định,
các hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán có ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng
phát hiện sai sót trọng yếu của kiểm toán viên. Các cơ sở dẫn liệu hoặc vấn đề liên quan này bao gồm:
(1)
Gian lận, đặc biệt là gian lận có liên quan đến Ban Giám đốc hoặc có sự
thông đồng (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt
(2)
Tính hiện hữu và đầy đủ của các mối quan hệ và giao dịch với các bên
liên quan (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt
(3)
Hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định (xem Chuẩn mực kiểm
toán Việt
(4)
Các sự kiện hoặc điều kiện trong tương lai có thể ảnh hưởng đến khả
năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt
Các chuẩn mực kiểm toán có liên quan quy định
và hướng dẫn các thủ tục kiểm toán giúp kiểm toán viên làm giảm ảnh hưởng của
các hạn chế vốn có.
A52. Do hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán, mặc dù cuộc kiểm toán
đã được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán Việt
Thực hiện cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
Nội dung của các chuẩn mực kiểm toán (hướng
dẫn đoạn 18 Chuẩn mực này)
A53. Chuẩn mực kiểm toán đặt ra
các tiêu chuẩn cho công việc của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán để đạt
được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên. Chuẩn mực kiểm toán quy định và hướng
dẫn các trách nhiệm chung của kiểm toán viên, cũng như những vấn đề mà kiểm
toán viên cần quan tâm khi thực hiện các trách nhiệm của mình trong từng hoàn cảnh
cụ thể.
A54. Phạm vi áp dụng, ngày có hiệu lực và giới hạn áp dụng của từng
chuẩn mực kiểm toán được quy định và hướng dẫn trong từng chuẩn mực và trong
văn bản ban hành chuẩn mực.
A55. Khi thực hiện cuộc kiểm toán, kiểm toán viên có thể phải tuân
thủ các yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan ngoài quy định của
chuẩn mực kiểm toán.
A56. Kiểm toán viên có thể tiến hành cuộc kiểm toán đồng thời theo
chuẩn mực kiểm toán Việt
Lưu
ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công
A57. Chuẩn mực kiểm toán cũng có thể được áp dụng đối với cuộc kiểm
toán đơn vị trong lĩnh vực công. Trong trường hợp này, trách nhiệm của kiểm
toán viên có thể bị ảnh hưởng do các quy định của cơ quan Kiểm toán Nhà nước,
yêu cầu của pháp luật, các quy định của cơ quan chức năng đối với đơn vị trong
lĩnh vực công, tạo ra phạm vi kiểm toán rộng hơn so với cuộc kiểm toán báo cáo
tài chính theo quy định của chuẩn mực kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán không quy
định và hướng dẫn đối với các trách nhiệm bổ sung này. Các trách nhiệm này có
thể được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Nhà nước hoặc trong hướng dẫn của
cơ quan Kiểm toán Nhà nước.
Kết cấu của chuẩn mực kiểm toán (hướng
dẫn đoạn 19 Chuẩn mực này)
A58. Mỗi chuẩn mực kiểm toán gồm
03 phần: I/ Quy định chung; II/ Nội dung chuẩn mực và III/ Hướng dẫn áp dụng. Toàn bộ nội dung chính của một chuẩn mực
kiểm toán giúp người đọc hiểu được các mục tiêu mà chuẩn mực đưa ra và cách thức
thực hiện các yêu cầu của chuẩn mực.
A59. Khi cần thiết, phần hướng dẫn áp dụng cũng đưa ra những diễn
giải cụ thể hơn về các yêu cầu của chuẩn mực và hướng dẫn cách thực hiện các
yêu cầu đó, cụ thể như sau:
(1)
Diễn giải rõ ràng, chi tiết hơn
ý nghĩa của mỗi yêu cầu hoặc vấn đề mà yêu cầu đó hướng tới;
(2)
Đưa ra các ví dụ về các thủ tục kiểm toán phù hợp trong từng tình huống.
Hướng dẫn nói trên không phải
là bắt buộc hoàn toàn mà chỉ giúp cho việc lựa chọn cách thực hiện các yêu cầu
của một chuẩn mực kiểm toán. Phần hướng dẫn áp dụng cũng đưa ra những thông tin
cơ sở cho các vấn đề đã quy định trong phần nội dung của chuẩn mực kiểm toán.
A60. Các phụ lục là một bộ phận của
phần hướng dẫn áp dụng. Mục đích và tác dụng của mỗi phụ lục được giải thích
trong phần nội dung chuẩn mực hoặc trong tiêu đề và phần giới thiệu của phụ lục
đó.
A61. Phần quy định chung của chuẩn
mực có thể bao gồm:
(1) Mục tiêu và phạm vi áp dụng của một chuẩn mực kiểm toán, bao gồm cả
mối liên hệ giữa chuẩn mực kiểm toán này với các chuẩn mực kiểm toán khác;
(2) Chủ đề của chuẩn mực kiểm
toán;
(3) Trách nhiệm của kiểm toán
viên và doanh nghiệp kiểm toán và các đối tượng khác có liên quan đến chủ đề của
chuẩn mực kiểm toán;
(4) Giải thích thuật ngữ liên
quan đến chuẩn mực kiểm toán.
A62. Một chuẩn mực kiểm toán có
thể có phần giải thích chi tiết về ý nghĩa của một số thuật ngữ khi sử dụng
trong các chuẩn mực kiểm toán, được đặt trong một phần riêng với tiêu đề là “Giải
thích thuật ngữ”. Phần này giúp đảm bảo tính nhất quán khi áp dụng và diễn giải
các chuẩn mực kiểm toán, không thay thế cho thuật ngữ được xây dựng vì các mục
đích khác, như các thuật ngữ trong văn bản pháp luật khác. Các thuật ngữ được
giải thích trong từng chuẩn mực kiểm toán sẽ có cùng ý nghĩa khi nhắc đến ở các
chuẩn mực kiểm toán khác, trừ khi có lưu ý khác.
A63. Trong một số trường hợp, phần
hướng dẫn áp dụng của chuẩn mực kiểm toán còn đưa ra các lưu ý khi kiểm toán
đơn vị nhỏ và đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công. Các lưu ý này giúp kiểm
toán viên thực hiện các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán trong cuộc kiểm toán tại
các đơn vị đó, nhưng không giới hạn hay làm giảm trách nhiệm của kiểm toán viên
trong việc áp dụng và tuân thủ yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán.
Lưu ý khi kiểm toán các đơn
vị nhỏ
A64. Để xác định rõ các lưu ý đối với cuộc kiểm toán các đơn vị nhỏ,
“đơn vị nhỏ” là đơn vị có những đặc điểm sau:
(a) Quyền sở hữu và quyền quản lý tập trung vào một số ít người
(thường là một người – có thể là pháp nhân hay thể nhân sở hữu đơn vị);
(b) Có một hoặc một số đặc điểm sau đây:
(i) ... Các giao dịch rõ ràng hoặc không phức tạp;
(ii) .. Cách ghi chép, lưu trữ tài liệu kế toán đơn giản;
(iii) . Có ít hoạt động sản xuất, kinh doanh:
chỉ sản xuất hoặc mua bán một số loại sản phẩm, hàng hóa;
(iv) . Có ít kiểm soát nội bộ;
(v) .. Có ít cấp độ quản lý mà mỗi cấp có trách nhiệm kiểm soát rộng;
(vi) . Có ít nhân sự và thường phải kiêm nhiệm.
Những đặc điểm nêu trên chưa phải là tất cả và cũng
không phải chỉ là những đặc điểm riêng có của các đơn vị nhỏ. Các đơn vị nhỏ
không nhất thiết phải có tất cả các đặc điểm nêu trên.
A65. Các chuẩn mực kiểm toán đưa
ra các lưu ý khi kiểm toán đơn vị nhỏ với chủ ý là áp dụng cho các tổ chức
không niêm yết. Tuy nhiên, một số lưu ý cũng có thể vận dụng khi kiểm toán các
tổ chức niêm yết nhỏ.
A66. Các chuẩn mực kiểm toán có sử dụng thuật ngữ “Chủ sở hữu đồng
thời là Giám đốc” trong trường hợp chủ
sở hữu của một đơn vị nhỏ đồng thời chịu trách nhiệm điều hành hoạt động hàng
ngày của đơn vị.
Mục tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán (hướng
dẫn đoạn 21 Chuẩn mực này)
A67. Mỗi chuẩn mực kiểm toán bao
gồm một hoặc một số mục tiêu, tạo ra sự kết nối giữa các yêu cầu với các mục
tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh
nghiệp kiểm toán. Các mục tiêu trong từng chuẩn mực kiểm toán giúp kiểm
toán viên tập trung để đạt được kết quả theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm
toán, đồng thời giúp kiểm toán viên:
(1)
Hiểu rõ những mục tiêu cần đạt được và cách thức phù hợp để thực hiện;
(2)
Quyết định những công việc cần thực hiện thêm để đạt được mục tiêu đã định
trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán.
A68. Các mục tiêu trong từng chuẩn mực kiểm toán cần được hiểu
trong mối liên hệ với các mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán đã quy định tại
đoạn 11 Chuẩn mực này. Khả năng hoàn thành một mục tiêu đơn lẻ cũng như việc đạt
được và hoàn thành mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên đều bị ảnh hưởng bởi những
hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.
A69. Để thực hiện các mục tiêu,
kiểm toán viên phải quan tâm đến mối quan hệ tương hỗ giữa các chuẩn mực kiểm
toán. Như đã hướng dẫn tại đoạn A53 Chuẩn mực này, trong một số trường hợp, các
chuẩn mực kiểm toán tập trung vào quy định và hướng dẫn các trách nhiệm chung,
trong các trường hợp khác, lại đưa ra cách thực hiện trách nhiệm trong từng
tình huống cụ thể. Ví dụ, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 yêu cầu kiểm toán viên phải duy trì thái độ hoài nghi
nghề nghiệp trong suốt quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, đây là
yêu cầu cần thiết nhưng không được quy định lại trong các chuẩn mực kiểm toán
khác. Ở mức độ chi tiết hơn, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 và số 330 cũng
quy định các mục tiêu và yêu cầu trong việc kiểm toán viên thực hiện trách nhiệm
phát hiện, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, thiết kế và thực hiện các thủ
tục kiểm toán tiếp theo đối với các rủi ro đã đánh giá; các mục tiêu và yêu cầu
này được áp dụng trong suốt quá trình kiểm toán. Một chuẩn mực kiểm toán chỉ nhằm
giải quyết những khía cạnh riêng của cuộc kiểm toán (như Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 540) cũng có thể mở rộng để áp dụng, dù không nhắc lại, các mục tiêu và
yêu cầu của những chuẩn mực kiểm toán như Chuẩn mực kiểm toán số 315 và số 330
trong mối quan hệ với chủ đề trọng tâm của chuẩn mực kiểm toán đó. Do đó, để
hoàn thành các mục tiêu mà Chuẩn mực kiểm toán số 540 đề ra, kiểm toán viên phải
lưu ý tới các mục tiêu và yêu cầu của những chuẩn mực kiểm toán liên quan.
Sử dụng các mục tiêu để xác
định sự cần thiết của các thủ tục kiểm toán bổ sung (hướng dẫn đoạn 21(a) Chuẩn
mực này)
A70. Yêu cầu của mỗi chuẩn mực kiểm toán được thiết kế để giúp kiểm
toán viên hoàn thành các mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán quy định và từ đó đạt
được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán. Việc thực hiện các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán
một cách phù hợp sẽ giúp kiểm toán viên có đầy đủ cơ sở để hoàn thành các mục
tiêu. Tuy nhiên, do tình huống thực tế của các cuộc kiểm toán rất đa dạng và
các chuẩn mực kiểm toán không thể lường trước mọi tình huống, kiểm toán viên có
trách nhiệm xác định các thủ tục kiểm toán cần thiết để hoàn thành các yêu cầu
của chuẩn mực và đạt được mục tiêu đã định. Hoàn cảnh thực tế của cuộc kiểm
toán có thể phát sinh những vấn đề cụ thể đòi hỏi kiểm toán viên phải thực hiện
các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực kiểm toán đó yêu
cầu để đạt được mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán quy định.
Sử dụng các mục tiêu để đánh giá việc thu thập đầy đủ
bằng chứng kiểm toán thích hợp (hướng dẫn đoạn 21(b) Chuẩn mực này)
A71. Kiểm toán viên cần sử dụng các mục tiêu để đánh giá liệu đã
thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mục tiêu tổng thể của
kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán
hay chưa. Nếu kết quả đánh giá cho thấy các bằng chứng kiểm toán chưa đầy đủ và
thích hợp, kiểm toán viên có thể áp dụng một hoặc một số phương pháp sau đây để
đạt được yêu cầu của đoạn 21(b) Chuẩn mực này:
(1) Đánh giá liệu đã hoặc sẽ thu
thập được thêm các bằng chứng kiểm toán phù hợp từ kết quả của việc tuân thủ
các chuẩn mực kiểm toán khác;
(2) Mở rộng công việc thực hiện
bằng cách áp dụng thêm một hoặc một số yêu cầu;
(3) Thực hiện các thủ tục khác
mà kiểm toán viên đánh giá là cần thiết trong từng tình huống.
Khi không thể thực hiện bất kỳ phương pháp nào
trong số các phương pháp nêu trên, kiểm toán viên sẽ không thể thu thập được đầy
đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp và theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán, kiểm
toán viên phải xác định ảnh hưởng của vấn đề này đối với báo cáo kiểm toán hoặc
đối với khả năng hoàn thành cuộc kiểm toán.
Tuân
thủ các quy định có liên quan
Các quy định có liên
quan (hướng dẫn đoạn 22 Chuẩn mực này)
A72. Một chuẩn mực kiểm toán có thể không liên quan đến một số cuộc
kiểm toán cụ thể. Ví dụ, nếu đơn vị được kiểm toán không có bộ phận kiểm toán nội
bộ thì toàn bộ các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt
A73. Trong một số chuẩn mực kiểm toán có thể có các quy định phải
có điều kiện mới áp dụng được. Những quy định có điều kiện sẽ trở nên có liên quan
đến cuộc kiểm toán khi phát sinh tình huống cho thấy sự tồn tại của các điều kiện
đó. Nhìn chung, điều kiện áp dụng của một quy định có thể nêu rõ ràng hoặc ngầm
ẩn, ví dụ:
(1) Quy định phải đưa ra ý kiến
kiểm toán không phải ý kiến chấp nhận toàn phần khi có giới hạn phạm vi (đoạn
13 Chuẩn mực kiểm toán Việt
(2) Quy định phải trao đổi các
phát hiện về khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ với Ban quản trị
đơn vị được kiểm toán (đoạn 09 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 265), phụ thuộc
vào việc khiếm khuyết nghiêm trọng đó có tồn tại hay không; và quy định phải
thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến việc trình bày
và công bố thông tin bộ phận theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng (đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501), phụ thuộc vào
việc khuôn khổ đó có yêu cầu hay cho phép công bố những thông tin đó hay không:
đây là những quy định có điều kiện chỉ ngầm ẩn mà không nêu rõ ràng.
Trong một số trường hợp, một quy định có thể được
thể hiện như là có điều kiện phụ thuộc vào pháp luật và các quy định có liên
quan. Ví dụ, kiểm toán viên có thể được yêu cầu phải rút khỏi cuộc kiểm
toán, khi việc rút khỏi đó là phù hợp với pháp luật và các quy định có liên
quan, hoặc kiểm toán viên có thể được yêu cầu phải thực hiện một số việc, trừ
khi việc đó bị pháp luật và các quy định nghiêm cấm.
Thực hiện khác so với một quy định (hướng dẫn đoạn 23 Chuẩn mực này)
A74. Đoạn 12 Chuẩn mực kiểm toán
Việt
Không
đạt được mục tiêu (hướng dẫn đoạn 24 Chuẩn mực này)
A75. Việc đánh giá liệu đã đạt được một mục tiêu nào đó hay chưa đòi hỏi
sự xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên. Việc xét đoán phải tính đến kết quả
của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trên cơ sở tuân thủ các quy định của chuẩn
mực kiểm toán và đánh giá của kiểm toán viên về sự đầy đủ, thích hợp của các bằng
chứng kiểm toán đã thu thập được cũng như sự cần thiết phải thực hiện thêm các
thủ tục khác trong hoàn cảnh cụ thể của
cuộc kiểm toán nhằm đạt được các mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán quy định. Theo
đó, các trường hợp có thể làm tăng khả năng không đạt được mục tiêu bao gồm:
(1) Không cho phép kiểm toán viên tuân thủ các quy định có
liên quan của chuẩn mực kiểm toán;
(2) Kiểm toán viên không thể tiến
hành các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán
mà kiểm toán viên cho là cần thiết từ việc sử dụng các mục tiêu quy định tại đoạn
21 Chuẩn mực này, ví dụ do hạn chế về
tính sẵn có của các bằng chứng kiểm toán.
A76. Tài liệu, hồ sơ kiểm toán
đáp ứng các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 230 và các quy định về
tài liệu, hồ sơ kiểm toán trong các chuẩn mực kiểm toán liên quan cung cấp bằng
chứng làm cơ sở cho kiểm toán viên đưa ra kết luận về việc đạt được mục tiêu tổng
thể của kiểm toán viên. Kiểm toán viên không cần phải lưu riêng các tài liệu đối
với mỗi mục tiêu đã đạt được. Tuy nhiên, việc lưu lại các tài liệu chứng minh
cho việc không đạt được một mục tiêu cụ thể nào đó sẽ giúp kiểm toán viên đánh
giá liệu việc đó có ngăn cản việc đạt được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên
và doanh nghiệp kiểm toán hay
không./.
*****